Conoce los aspectos más importantes acerca este tipo de acreditamiento, el cual sólo procederá siempre que el ingreso acumulado, percibido o devengado, incluya el ISR pagado en el extranjero.
De conformidad con el artículo 5 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR), los residentes en México podrán acreditar, contra el ISR que les corresponda pagar, el ISR que hayan pagado en el extranjero por los ingresos procedentes de alguna fuente ubicada en el extranjero, siempre y cuando, se trate de ingresos por los que se esté obligado al pago del impuesto en los términos de la propia Ley del ISR.
Inicialmente debemos tener claro que un impuesto pagado en el extranjero se considera que tiene la naturaleza de ISR, cuando cumple con lo establecido en las reglas generales que para tal efecto expida el Servicio de Administración Tributaria (SAT).
Asimismo, la propia Ley considera que un impuesto pagado en el extranjero tiene la naturaleza de un ISR cuando cumple con lo establecido en las reglas generales que expide el SAT y cuando se encuentre expresamente señalado como un impuesto comprendido en un tratado para evitar la doble imposición en vigor.
En ese sentido, la regla I.3.1.6. de la Resolución Miscelánea Fiscal (RMF) para 2017,establece el procedimiento para determinar si un impuesto pagado en el extranjero tiene la naturaleza de un ISR, cuando cumple con los siguientes requisitos:
I. Que el impuesto pagado en el extranjero:
a) Se haya realizado en cumplimiento de una disposición legal cuya aplicación sea general y obligatoria.
b) No se realice como contraprestación por la transmisión o el uso, goce o aprovechamiento de un bien, la recepción de un servicio o la obtención de un beneficio personal, directo o específico.
c) No se trate de la extinción de una obligación derivada de un derecho, una contribución de mejora, una aportación de seguridad social o un aprovechamiento, en los términos en que estos conceptos son definidos por los artículos 2 y 3 del Código Fiscal de la Federación.
d) No se trate de la extinción de una obligación derivada de un accesorio de una contribución o un aprovechamiento, en los términos en que estos conceptos son definidos por los artículos 2 y 3 del Código Fiscal de la Federación.
II. Que el objeto del impuesto consista en la renta obtenida por el sujeto obligado a su pago. Cuando no sea claro si el objeto del impuesto consiste en la renta obtenida por el sujeto obligado a su pago, se deberá determinar que la base gravable del impuesto mide la renta.
Para los efectos de esta fracción se deberá analizar:
a) Que el régimen jurídico del impuesto permita figuras sustractivas similares a las que la Ley del ISR establece o, de manera alternativa, prevea medidas que permitan obtener una base neta.
b) Que el régimen jurídico del impuesto determine que los ingresos se obtienen y las figuras sustractivas se aplican, en momentos similares a los que establece la Ley del ISR.
Límite de acreditamiento:
En el caso de personas morales, el monto del impuesto acreditable no excederá de la cantidad que resulte de aplicar la tasa del 30%, a la utilidad fiscal que resulte conforme a las disposiciones aplicables de la presente Ley referente a los ingresos percibidos en el ejercicio, de fuente de riqueza ubicada en el extranjero. Para estos efectos, las deducciones tendrán el siguiente tratamiento:
a) Las que sean atribuibles exclusivamente a los ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero se considerarán al 100%;
b) Las que sean atribuibles exclusivamente a los ingresos de fuente de riqueza ubicada en territorio nacional no deberán ser consideradas y,
c) Las que sean atribuibles parcialmente a ingresos de fuente de riqueza en territorio nacional y parcialmente a ingresos de fuente de riqueza en el extranjero, se considerarán en la misma proporción que represente el ingreso proveniente del extranjero de que se trate, respecto del ingreso total del contribuyente en el ejercicio.
El cálculo del límite de acreditamiento se realizará por cada país o territorio de que se trate; tratándose de personas morales, la suma de los montos proporcionales de los impuestos pagados en el extranjero que se tiene derecho a acreditar de manera directa e indirecta, no excederá del límite de acreditamiento.
Acreditamiento directo:
Tratándose de ingresos por dividendos o utilidades distribuidos por sociedades residentes en el extranjero a personas morales residentes en México, también se podrá acreditar el monto proporcional del ISR pagado por dichas sociedades que corresponda al dividendo o utilidad percibido por el residente en México.
Para afectos del acreditamiento se considerará como ingreso acumulable:
a) El dividendo o utilidad percibido, sin disminuir la retención o pago del ISR que en su caso se haya efectuado por su distribución.
b) El monto proporcional del ISR corporativo pagado por la sociedad, correspondiente al dividendo o utilidad percibido por el residente en México, aún cuando el acreditamiento del monto proporcional del impuesto esté limitado.
Requisitos del acreditamiento:
a) Que la persona moral residente en México sea propietaria de cuando menos el 10% del capital social de la sociedad residente en el extranjero.
b) Que dicha propiedad se detente al menos durante los seis meses anteriores a la fecha en que se pague el dividendo o utilidad de que se trate.
Para la determinación del monto proporcional se aplica la siguiente fórmula:
Donde:
MPI: Monto proporcional del ISR pagado en el extranjero por la sociedad residente en el extranjero en primer nivel corporativo que distribuye dividendos o utilidades de manera directa a la persona moral residente en México.
D: Dividendo o utilidad distribuido por la sociedad residente en el extranjero a la persona moral residente en México sin disminuir la retención o pago del ISR que en su caso se haya efectuado por su distribución.
U: Utilidad que sirvió de base para repartir los dividendos, después del pago del ISR en primer nivel corporativo, obtenida por la sociedad residente en el extranjero que distribuye dividendos a la persona moral residente en México.
IC: ISR corporativo pagado en el extranjero por la sociedad residente en el extranjero que distribuyó dividendos a la persona moral residente en México.
Acreditamiento indirecto:
Se podrá acreditar el monto proporcional del ISR pagado por la sociedad residente en el extranjero que distribuya dividendos a otra sociedad residente en el extranjero, si esta última, a su vez, distribuye dichos dividendos a la persona moral residente en México. Quien efectúe el acreditamiento, deberá considerar como ingreso acumulable:
a) El dividendo o utilidad percibido en forma directa por la persona moral residente en México, sin disminuir la retención o pago del ISR que en su caso se haya efectuado por su distribución.
b) El monto proporcional del ISR corporativo que corresponda al dividendo o utilidad percibido en forma indirecta por el que se vaya a efectuar el acreditamiento, aun cuando el acreditamiento del monto proporcional del impuesto este limitado.
Requisitos del acreditamiento:
a) Que la sociedad residente en el extranjero que haya pagado el ISR que se pretende acreditar se encuentre en un segundo nivel corporativo.
b) Que la persona moral residente en México tenga una participación directa en el capital social de la sociedad residente en el extranjero que le distribuye dividendos de cuando menos un 10%.
c) Que la sociedad sea propietaria de cuando menos el 10% del capital social de la sociedad residente en el extranjero en la que el residente en México tenga participación indirecta, debiendo ser esta última participación de cuando menos el 5% de su capital social.
d) Los porcentajes de tenencia accionaria señalados, deberán haberse mantenido al menos durante los seis meses anteriores a la fecha en que se pague el dividendo o utilidad de que se trate.
e) La sociedad residente en el extranjero en la que la persona moral residente en México tenga participación indirecta, deberá ser residente en un país con el que México tenga un acuerdo amplio de intercambio de información.
Para la determinación del monto proporcional se aplica la siguiente fórmula:
Donde:
MPI2: Monto proporcional del ISR pagado en el extranjero por la sociedad residente en el extranjero en segundo nivel corporativo, misma que distribuye dividendos o utilidades a la otra sociedad extranjera en primer nivel corporativo, que a su vez distribuye dividendos o utilidades a la persona moral residente en México.
D: Dividendo o utilidad distribuido por la sociedad residente en el extranjero a la persona moral residente en México, sin disminuir la retención o pago del ISR que en su caso se haya efectuado por su distribución.
U: Utilidad que sirvió de base para repartir los dividendos, después del pago del ISR en primer nivel corporativo, obtenida por la sociedad residente en el extranjero que distribuye dividendos a la persona moral residente en México.
D2: Dividendo o utilidad distribuida por la sociedad residente en el extranjero a la sociedad residente en el extranjero que distribuye dividendos a la persona moral residente en México, sin disminuir la retención o pago del ISR que en su caso se haya efectuado por la primera distribución.
U2: Utilidad que sirvió de base para repartir los dividendos después del pago del ISR en segundo nivel corporativo, obtenida por la sociedad residente en el extranjero que distribuye dividendos a la otra sociedad residente en el extranjero que distribuye dividendos a la persona moral residente en México.
IC2: ISR corporativo pagado en el extranjero por la sociedad residente en el extranjero que distribuyó dividendos a la otra sociedad residente en el extranjero que distribuye dividendos a la persona moral residente en México.
Finalmente, es importante señalar que cuando el ISR se encuentre dentro del límite de acreditamiento y no pueda acreditarse total o parcialmente, se tendrá un plazo de acreditamiento de diez ejercicios siguientes, hasta agotarlo.
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